Утрата первичных документов по ОС: налоговые последствия

Утраченную первичную документацию на амортизируемое имущество, срок хранения которой не истек, нужно восстановить, так как ее отсутствие влечет риски, в том числе налоговые. Рассмотрим налоговые последствия утраты первичных документов и порядок их восстановления.

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций (далее - Налог) налогоплательщики вправе учитывать обоснованные и документально подтвержденные (п. 1 ст. 252 НК РФ) расходы в виде суммы начисленной амортизации (п. 2 ст. 252, подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

Для корректного списания в налоговом учете затрат на приобретение объекта амортизируемого имущества через амортизационный механизм необходимо обладать, в частности, информацией о месяце ввода его в эксплуатацию и сроке его полезного использования (п. 1 ст. 258, п. 4 ст. 259, п. 2 ст. 259.1, п. 4 ст. 259.2 НК РФ). Данная информация должна иметь документальное подтверждение (ст. 313 НК РФ; письмо Минфина России от 05.12.2014 № 03-03-06/1/62458).

Так, первичным учетным документом, подтверждающим ввод основного средства в эксплуатацию, может выступать унифицированная форма акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1, утв. пост. Госкомстата России от 21.01.2003 № 7; п. 7 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н). Срок полезного использования определяется соответствующим внутренним локальным актом налогоплательщика, например приказом руководителя (пост. Девятого ААС от 02.09.2014 № 09АП-30372/14, ФАС МО от 14.11.2013 № Ф05-13932/13).
 

Налоговые последствия утраты первичных документов

При проверке правильности исчисления организацией Налога в рамках проведения выездной налоговой проверки инспекция может истребовать у организации данные документы (подп. 1 п. 1 ст. 31, ст. 93 НК РФ).

По мнению автора, отсутствие актов о приеме-передаче объекта основных средств, с позиции налоговых органов, может свидетельствовать о необоснованном начислении амортизации в налоговом учете в отношении объектов амортизируемого имущества в связи с тем, что они не введены в эксплуатацию. Таким образом, последствиями непредставления истребуемых актов о приеме-передаче объекта основных средств и приказов об установлении срока полезного использования могут являться, в частности:

• исключение сумм начисленной амортизации из расчета налоговой базы по Налогу и доначисление Налога;
• начисление пеней на сумму недоимки (ст. 75 НК РФ);
• привлечение организации к ответственности (ст. 120, 122, 126 НК РФ).

Кроме того, следует учитывать, что непредставление налоговому органу запрашиваемых пояснений, документов и (или) наличие информации об их уничтожении, порче и т.п. является одним из критериев, используемых налоговыми органами в процессе отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок (п. 9 раздела 4 Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, утв. приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@).

Восстановление утраченных первичных документов

Конкретные правила и указания, которыми должна руководствоваться компания в случае утраты первичных учетных документов, на законодательном уровне не установлены. Единственным нормативно-правовым актом, регламентирующим действия организации в подобной ситуации, является Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утв. Минфином СССР от 29.07.1983 № 105 (далее - Положение)), которое применяется в части, не противоречащей законодательным и иным нормативным правовым актам, изданным позднее (п. 3 информации Минфина России от 11.09.2015 № ПЗ-13/2015).

В соответствии с пунктом 6.8 Положения в случае пропажи или гибели первичных документов руководитель предприятия назначает приказом комиссию по расследованию причин пропажи, гибели (далее - комиссия). В необходимых случаях для участия в работе комиссии приглашают представителей следственных органов, охраны и государственного пожарного надзора. Результаты работы комиссии оформляют актом, который утверждает руководитель предприятия.

В аналогичном порядке рекомендовали действовать и специалисты налоговых органов (письмо УМНС России по г. Москве от 13.09.2002 № 26-12/43411). Наряду с этим чиновники указывают на необходимость восстановления налогоплательщиком утраченных документов (письма Минфина России от 22.07.2013 № 03-02-07/2/28610 (доведено до сведения нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 15.08.2013 № АС-4-3/14759@), от 07.06.2013 № 03-02-07/1/21191, от 11.08.2011 № 03-02-07/1-288, УМНС России по г. Москве от 13.09.2002 № 26-12/43411).

В связи с изложенным автор полагает, что в рассматриваемом случае необходимо:

• руководителю организации издать приказ о назначении комиссии по расследованию причин пропажи документов по учету основных средств,
• в состав которой могут быть включены, в частности, работники бухгалтерии, отдела кадров, экономического отдела и др.;
• комиссии провести расследование причин пропажи документов, в процессе целесообразно получить от лиц, ответственных за их сохранность (пп. 6.2, 6.6 Положения), письменные объяснения (докладные записки);
• по результатам расследования составить акт, в котором отразить список утерянных документов и причины их пропажи, перечень возможных мероприятий, которые необходимо провести для восстановления документов (в случае согласия с его содержанием указанный акт утверждает руководитель организации);
• попытаться восстановить документы.

В рассматриваемой ситуации утеряны документы на бумажных носителях, которые оформляла сама компания. Поскольку эти документы создавались автоматизированным способом (с помощью компьютера) и сохранились в электронном виде, можно их распечатать и оформить дубликаты, то есть повторные экземпляры подлинников утраченных документов (подп. 22 п. 3.1 ГОСТа Р 7.0.8-2013, утв. приказом Росстандарта от 17.10.2013 № 1185-ст). Логично предположить, что в дубликатах должны содержаться те же сведения и подписи, что и в подлинниках утраченных документов.

Представляется, что наилучшим выходом из сложившейся ситуации будет являться повторный сбор подписей всех сотрудников, в том числе уволенных. Если по каким-то причинам собрать все подписи не удастся (сотрудник отказывается повторно подписывать документ, у организации нет связи с уволенными сотрудниками), на взгляд автора, допустимо подписать дубликаты утраченных документов лицам, которые на данный момент являются ответственными за оформление подобных документов. На восстановленных документах нужно сделать надпись "Дубликат".

Поскольку нормативно-правовые акты о бухгалтерском учете и налоговое законодательство не устанавливают механизма восстановления утраченных документов и требований к дубликатам таких документов, автор полагает, что соответствующий порядок организация вправе разработать и утвердить самостоятельно.
 

Светлана Овчинникова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Источник: Журнал "Актуальная бухгалтерия"